宽严相济以开善源——公益性捐赠税前扣除新...

根据《企业所得税法》《个人所得税法》的相关规定[1]，企业或个人对教育、扶贫、济困等公益慈善事业进行公益捐赠的，其公益性捐赠支出在符合法律规定的前提下可在计算应纳税所得额时扣除。

27号公告第一条规定“企业或个人通过公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关，用于符合法律规定的公益慈善事业捐赠支出，准予按税法规定在计算应纳税所得额时扣除。”这与《企业所得税法实施条例》、《个人所得税法实施条例》的规定基本保持一致。[2]

27号公告下，成为适格的公益性社会组织，须满足三大条件：即（1）依法设立或登记；（2）取得公益性捐赠税前扣除资格；（3）主体必须为慈善组织、其他社会组织和群众团体。

值得注意的是，慈善组织以及其他社会组织（统称“社会组织”）的税前扣除资格确认及管理适用27号公告，而对于群众团体的税前扣除资格确认及管理，则仍然适用现有规定，即《关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税[2009]124号）。根据财税[2009]124号[3]，公益性群众团体指无需进行社团登记的人民团体以及经国务院批准免予登记的社会团体，且需满足县级以上各级机构编制部门直接管理其机构编制的要求。（公益性群众团体的规则本文不再赘述。）

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27号公告整体看来加大了社会组织取得税前扣除资格的难度。27号公告就首次申请的社会组织和非首次申请的社会组织明确了略有差异化且更为详尽的取得税前扣除资格的前提条件（其中对于新设立或新认定的慈善组织又有例外规定[4]），不同情形的社会组织需要同时符合的条件如下：

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非营利组织免税资格以及公益性捐赠税前扣除资格，一直以来是我国社会组织享受税收优惠的最为重要的两项资格。前者强调对“非营利性质”的认定，后者强调对“公益性”的认定。从法理角度，一个能够就向其进行公益性捐赠而给予税前扣除待遇的组织，首先其本身应该是一个符合条件的非营利组织。长期以来，我国对于这两种资格的认定和管理一直是分别进行。而本次27号公告对于取得和保持税前扣除资格提出了更高的要求，即取得非营利组织免税资格将是取得税前扣除资格的前提和必要条件。因此，对于希望取得税前扣除资格的社会组织来说，今后还需同时满足非营利组织免税资格的认定条件[7]。

值得注意的是，《关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》（财税[2018]13号）第一条第七项规定，符合条件的非营利组织，其工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产，其中：工作人员平均工资薪金水平不得超过税务登记所在地的地市级（含地市级）以上地区的同行业同类组织平均工资水平的两倍，工作人员福利按照国家有关规定执行。另外，在社会组织取得税前扣除资格后，其仍须在税前扣除资格有效期内保持非营利组织免税资格。根据27号公告，如非营利组织免税资格有效期满后6个月内未获续期，则其税前扣除资格也将因此被取消[8]。根据财税[2018]13号[9]，非营利组织免税优惠资格的有效期为五年。非营利组织在免税优惠资格期满后六个月内未提出复审申请或复审不合格的，其享受免税优惠的资格到期自动失效。

相较于旧规规定的税前扣除资格确认的条件，27号公告放宽了对社会组织行政处罚的要求，仅规定了两年内登记管理机关警告之外的行政处罚，这意味着该等处罚不包括除了登记管理机关以外的诸如税务机关等其他行政机关的行政处罚。

根据27号公告规定，社会组织登记成立时的注册资金捐赠人，在该社会组织首次取得公益性捐赠税前扣除资格的当年进行所得税汇算清缴时，可按规定对其注册资金捐赠额进行税前扣除。该规定相较于旧规而言将注册资金的税前扣除优惠放宽至首次获得税前扣除资格的社会组织，而不再仅仅局限于2008年以后成立的基金会，这将鼓励更多公益性捐赠捐向除基金会以外的其他社会组织。

根据27号公告，每年年底前，省级以上财务、税务、民政部门完成公益性捐赠税前扣除资格的确认，并区分不同情形列示获得税前扣除资格确认的社会组织名单及其税前扣除资格的起始时间。税前扣除资格一经确认，即在全国范围内有效，有效期为三年（旧规下有效期为一年）。根据27号公告，不同类型社会组织的税前扣除资格有效期起始时间如下：

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根据27号公告，对应当被取消税前扣除资格的社会组织，自取消其税前扣除资格的公告发布之日起次月不再享有税前扣除资格，即在财政、税务、民政三部门公布该公益性社会组织税前扣除资格取消的当月，捐赠方亦可基于对此前税前扣除资格公布信息的合理信赖，从而不影响当月捐赠相关的税前扣除的税务优惠。该规定在一定程度加强了对捐赠方的信赖利益保护。

相较于旧规，27号公告明确区分了公益性社会组织被取消税前扣除资格的不同情形，并根据不同情节设置了不同程度的禁止性规定，具体如下：

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27号公告并不具有溯及力。根据27号公告规定，尚未完成2019年度及以前年度税前扣除资格确认的，按照原政策规定执行。2020年度及以后年度的税前扣除资格的确认及管理按27号公告规定执行。

总的来说，27号公告细化和完善了社会组织的税前扣除资格确认条件、程序、资格取消及法律后果等事宜。相较于旧规而言，一方面，社会组织申请税前扣除资格确认的某些条件予以放宽，如行政处罚及新设立或新认定的慈善组织的认定条件简化，但另一方面又从严管控，如社会组织获得税前扣除资格后的动态监管（报送专项信息，保持非营利组织免税资格等）。有鉴于此，社会组织应根据27号公告重新审视税前扣除资格的各项要求，从容应对日益趋严的法律合规工作。